Artikel 4 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR) merkt aandelen in een zogeheten Onroerendzaakrechtspersoon (OZR) onder voorwaarden aan als fictieve onroerende zaken, waardoor de verkrijging ervan belast is met overdrachtsbelasting. Of daarvan sprake is, hangt af van de bezitseis (grotendeels bestaan uit onroerende zaken, waarvan minimaal 30% in Nederland gelegen) en de doeleis (minimaal 70% dienstbaar aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van onroerende zaken). Ook de positie en het belang van de aandeelhouder spelen hierbij een rol.
Wat is een Onroerendzaakrechtspersoon en wanneer is overdrachtsbelasting van toepassing?
De verkrijging van aandelen in een Onroerendzaakrechtspersoon (hierna: OZR) is in bepaalde gevallen belast met overdrachtsbelasting. De situaties waarin dat van toepassing is, staan in artikel 4 Belastingen van Rechtsverkeer (BRV). De zaken genoemd in artikel 4 worden beschouwd als fictieve onroerende zaken en belast met overdrachtsbelasting. De bepalingen zijn uitputtend en de wetgever heeft omvangrijke bepalingen van toepassing verklaard, om te voorkomen dat diverse constructies kunnen worden opgezet om te ontkomen aan de heffing van overdrachtsbelasting. In een aantal gevallen komt dit over als “overkill”, doch de motivering hiervoor is dat er in het verleden sprake is geweest van misbruik. Voor de praktijk is het altijd aan te bevelen om vooraf na te gaan of er mogelijk sprake is van de verkrijging van aandelen in een OZR. Aangezien het veelal niet om kleine bedragen gaat, is het wel of niet heffen van overdrachtsbelasting van evident belang.
Wat staat er precies in artikel 4 lid 1-a?
“Als zaken als bedoeld in artikel 2 worden mede aangemerkt (fictieve onroerende zaken):
a-aandelen in een rechtspersoon, waarvan de bezittingen op het tijdstip van de verkrijging of enig tijdstip in het daaraan voorafgaande jaar grotendeels bestaan of hebben bestaan uit onroerende zaken en tegelijkertijd ten minste 30% van de bezittingen bestaat of heeft bestaan uit in Nederland gelegen onroerende zaken, mits de onroerende zaken, als geheel genomen op dat tijdstip geheel of hoofdzakelijk dienstbaar zijn of waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van de onroerende zaken.”
Wat betekenen de begrippen grotendeels, hoofdzakelijk en tegelijkertijd tenminste 30%?
De begrippen grotendeels, hoofdzakelijk en tegelijkertijd tenminste 30% zijn cruciaal voor de uitwerking van het begrip OZR.
- Grotendeels is meer dan 50%: dan wel 50% van het bestaan, of binnen het referentiejaar hebben bestaan, uit al dan niet in Nederland gelegen onroerende zaken.
- Hoofdzakelijk is 70% of meer: dus minimaal 70% dienstbaar zijn, of binnen het referentiejaar waren, aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van onroerende zaken.
- Tegelijkertijd tenminste 30% van de totale bezittingen bestaat, of binnen het referentiejaar heeft bestaan, uit in Nederland gelegen onroerende zaken.
Wat is het verschil tussen de bezitseis en de doeleis?
De 50%-eis en de 30%-eis worden tezamen aangeduid als de bezitseis. De 70%-eis wordt aangeduid als de doeleis. Over de aanwezigheid van de bezitseis en doeleis is in de vakliteratuur enorm veel geschreven en is er veel over geprocedeerd. Diverse specifieke situaties komen naar voren en er zijn vele varianten mogelijk en niet mogelijk.
Welke rol speelt de positie van de aandeelhouder?
Ook de positie van de aandeelhouder kan bepalend zijn voor het aanmerken van de heffing van overdrachtsbelasting. Ook zijn of haar belang in de verkrijgende vennootschap kan leiden tot heffing van overdrachtsbelasting. In artikel 4 lid 3 worden kwantitatieve en kwalitatieve eisen gesteld aan het belang. Deze zijn behoorlijk uitputtend en soms moeilijk te begrijpen.
Voldoet een rechtspersoon met een belang kleiner dan 1/3 in een OZR aan de doeleis?
De kennisgroep heeft zich uitgesproken in een specifieke situatie.
Z verkrijgt alle aandelen in Holding X BV. Holding X BV heeft als enige bezitting een 10%-deelneming in Y BV. Y BV is een OZR omdat zij uitsluitend een onroerende zaak bezit die wordt verhuurd aan derden. Nu het belang in Y BV minder is dan 1/3, vindt er geen consolidatie plaats in de zin van artikel 4, vierde lid van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR). De vraag komt op of een rechtspersoon die als enige bezitting een belang heeft van kleiner dan 1/3 in een OZR voldoet aan de doeleis van artikel 4 WBR.
Het antwoord is ja, volgens de Kennisgroep. Voor de toepassing van artikel 4, eerste lid, WBR wordt het 10%-belang in Y BV fictief aangemerkt als onroerende bezitting van Holding X BV. Nu dit de enige bezitting van Holding X BV is, is dus niet in geschil dat Holding X BV voldoet aan de bezitseis van artikel 4 WBR. Holding X BV voldoet ook aan de doeleis van artikel 4 WBR.
Noot: Het antwoord is gebaseerd op de bij ons bekende wetgeving en jurisprudentie per de hierboven aangegeven datum.